Налогообложение доходов и прибыли, полученных от акций и облигаций

Доходами по корпоративным ценным бумагам могут быть диви­денды, проценты по долговым ценным бумагам, при совершении опе­раций купли-продажи ценных бумаг или при их размещении по цене ниже номинала; образовавшийся в этом случае дисконт также прирав­нивается к доходу. В правила налогообложения доходов от операций с корпоративными ценными бумагами внесены коррективы на основе требований, изложенных в ст. 2 и 9 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. «О налоге на прибыль предприятий и организаций». Поэтому доходы по ценным бумагам, выпущенным предприятиями и организациями, в том числе и банками, включаются у получателя дохода в валовую прибыль в полном объеме и облагаются налогом на прибыль в обще­установленном порядке.

В существующих правилах налогообложения доходы в виде диви­дендов, полученные по акциям, принадлежащим предприятию-акцио­неру, и таким образом удостоверяющие право владельца на участие в распределении прибыли предприятия-эмитента, облагаются для всех юридических лиц без исключения по ставке 15%. Практикой налого­обложения установлено, что данный вид налога взимается всегда у источника доходов и ответственность за его удержание и последующее перечисление в бюджет несет предприятие, выплачивающее доход. Следует сказать, что это правило применялось и при налогообложе­нии доходов в виде процентов по облигациям и иным ценным бумагам. В современной системе налогообложения льготная ставка налога в размере 15% применима только к акциям, эмитируемым предприятия­ми, юридическими лицами.

При совершении операций с корпоративными ценными бумагами владельцы могут получать доходы и в виде суммы основного долга, который выплачивается .по процентным долговым ценным бумагам при приобретении их по номиналу, как это имеет место, например, при выполнении операций с облигациями, сертификатами. Доход, полу­ченный владельцем в этом случае, классифицируется уже не как дис­контный доход, и, как было сказано ранее, налогом облагается доход в виде процентов, поэтому сумма основного долга не является объектом налогообложения.

Проценты всегда выплачиваются эмитентом ценных бумаг или по его поручению агентом, с которым был подписан договор на выполне­ние агентских функций. В условиях выпуска ценных бумаг оговорено, что эмитент всегда ставит в известность инвесторов о размере дохода, как годового, так и промежуточного, если предусмотрены купонные выплаты. Словом, по процентным ценным бумагам, характерным при­мером которых являются облигации, размер дохода заранее известен. Это говорит о том, что система налогообложения должна дифференцированно подходить к взиманию налогов с процентного и дисконт­ного доходов от процентных ценных бумаг.

При налогообложении доходов, полученных от операций с депо­зитными сертификатами, следует учитывать, что по природе возник­новения доход от этих ценных бумаг приравнивается к дисконтному доходу и поэтому подлежит налогообложению по общеустановленной ставке.

Налогообложение доходов, полученных от операций с векселями

Вексель как ценная бумага является самым «демократичным» фи­нансовым инструментом, поскольку может быть использован и в ка­честве средства расчетов, и в качестве сбора денежных средств. Век­сель равнодоступен и физическим, и юридическим лицам, его можно выписывать (эмитировать) без выполнения процедуры подготовки проспекта эмиссии, раскрытия информации и государственной реги­страции. В этом отношении вексель незаменим в построении финан­совых схем взаимодействия, в которых могут участвовать физические и юридические лица.

Система налогообложения такой ценной бумаги, как вексель, весь­ма своеобразна. Прежде всего обращает на себя внимание то обстоя­тельство, что векселедатель по векселю со сроком платежа «по предъявлении», «во столько-то времени от предъявления» может обусло­вь начисление процента на вексельную сумму, а по таким векселям, как «во столько-то времени от составления», «на определенный день» такое условие считается ненаписанным. Однако независимо от срока платежа и указаний о выплате процентов доход, полученный от опе­раций с векселями, облагается налогом по общеустановленной ставке налога на прибыль, в то время как раньше процентный доход по век­селям со сроком платежа «по предъявлении», «во столько-то времени от предъявления» подлежал налогробложению по ставке 15%, а дис­контная часть дохода — по ставке 30%.

Вместе с тем налог на добавленную стоимость при обращении векселей не взимается, облагаются налогом только услуги по изготов­лению бланков векселей и их хранению, а также посреднические услу­ги в виде комиссионного вознаграждения, например, брокерской кон­торе. Поскольку выпуск векселей не сопровождается государственной регистрацией, то и в этом случае нет основания для налогообложения.

В настоящее время вексель стал активно использоваться для при­влечения денежных средств юридическими лицами, в том числе и банками. При этом расходы эмитента по выплате доходов по такого рода векселям как в форме процента, так и дисконта осуществляются у предприятия-эмитента за счет средств, остающихся после налогооб­ложения прибыли. Банки наравне с предприятиями имеют право от­носить выплату дохода по векселям также в состав прибыли и приме­нять установленные в связи с этим правила налогообложения.

Следовательно, налогообложение доходов, полученных от выпол­нения операций с векселями по поставленным товарно-материальным ценностям, выполненным работам и оказанным услугам, операциям с привлечением денежных средств, строится на единой методологии налогообложения дисконтного дохода.

При осуществлении операций с векселями согласно Закону Рос­сийской Федерации от 9 декабря 1991 г. «О государственной пошли­не» за совершение протеста векселя в неплатеже, неакцепте, недатиро­вании акцепта и за удостоверение неоплаты чека взимается пошлина в размере 1% от неоплаченной суммы.

Порядок уплаты налога на доход по корпоративным ценным бумагам

Система налогообложения доходов и прибыли от операций с корпоративными ценными бумагами предполагает и устанавливает сле­дующий порядок уплаты налога на доход по ценным бумагам, выпу­щенным предприятиями и организациями.

Во-первых, дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества за текущий год. Во-вторых, расчеты по налоговым платежам в бюджет представляются в налоговые органы предприятием, выплачи­вающим доход, по месту своего нахождения в пятидневный срок со дня начисления доходов акционерам, но не позднее 10 дней после распределения этих доходов. Причем законодательно установлено, что дата выплаты годовых дивидендов определяется уставом общества или решением общего собрания акционеров о выплате годовых диви­дендов. Дата выплаты промежуточных (ежеквартальных, полугодо­вых) дивидендов определяется решением совета директоров (наблю­дательного совета) общества о выплате такого вида дивидендов, но не может быть ранее 30 дней со дня принятия данного решения.

Перечисление налога в бюджет производится в пятидневный срок со дня расчета, установленного для предприятия. При этом вначале предприятие в соответствии с законодательными актами производит выплату поимущественных платежей и пошлин, а затем налогообла-гаемый доход (прибыль) уменьшается на сумму поимущественных налогов, пошлин и других платежей, после чего уплачиваются мест­ные налоги, расходы по которым относятся на финансовые результаты деятельности предприятия-налогоплательщика.

Логическим продолжением является уменьшение налогооблагаемого дохода (прибыли) предприятия на сумму уплаченных местных налогов с последующей выплатой в установленном порядке тех нало­гов, которые осуществляются за счет прибыли. Подоходный налог или налог на прибыль предприятия вносится за счет дохода (прибыли), остающегося после уплаты отмеченных ранее налогов, если законода­тельно не установлены дополнительные условия налогообложения.

Порядок расчета налога на прибыль предприятия

Налог на прибыль предприятия рассчитывается с учетом требова­ний постановления Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552 в редакции от 11 марта 1997 г. «Об утверждении положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), вклю­чаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке форми­рования финансовых результатов, учитываемых при налогообложе­нии прибыли».

Порядок расчета налога на прибыль предприятия схематично представлен на рис. 8.2.

Рис. 8.2. Схема расчета иалогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль организации

Прежде всего суммируется выручка предприятия от реализации продукции, выполненных работ и оказанных услуг без входящих в ее состав налога на добавленную стоимость и акцизов, потом прибавля­ется сумма внереализационных доходов предприятия, не связанная с реализацией товаров, выбытием имущества и прочих активов, выполненных работ и оказанных услуг. После этого проводится своеобраз­ная корректировка полученной величины на положительные или от­рицательные разницы по операциям в иностранной валюте и по ва­лютным счетам и вычитаются затраты, которые для конкретного пред­приятия относятся на издержки (себестоимость) производства.

Следует отметить, что для банков и кредитных организаций, стра­ховых компаний и инвестиционных фондов существует своя законо­дательная база, которая регулирует процедуру отнесения затрат на издержки с целью определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль.

Для промышленных предприятий продолжение расчета налога на прибыль сопровождается исключением доходов, которые облагаются налогом у источника выплат (например, дивидендов по акциям), с последующим вычитанием доходов, облагаемых налогом по иной ставке налогообложения или в обособленном порядке. Примером может служить налогообложение доходов от операций с государствен­ными ценными бумагами, для которых составляется расчет налога на прибыль в зависимости от вида бумаг по ставке 15% или 30%.

В результате расчетов определяется налогооблагаемая база, кото­рую необходимо скорректировать на предоставляемые законодательством льготы и только после этого можно исчислять налог на прибыль по установленной для каждой категории налогоплательщиков ставке платежа в бюджет того или иного уровня.

Налог на имущество предприятий

Российские предприятия согласно действующему законодатель­ству кроме того, что вносят в государственный бюджет налоги на до­ходы и прибыль от операций с ценными бумагами, являются платель­щиками налога на имущество. Данный вид налога определен Законом РФ от 13 декабря 1991 г. «О налоге на имущество предприятий». Ценные бумаги наряду с другими видами имущества в стоимостном выражении, находясь на балансе предприятия, являлись объектом на­логообложения. Однако с 1994 г. это правило претерпело изменения. Налогом на имущество предприятия стали облагаться основные сред­ства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на ба­лансе плательщика (сюда не включаются ценные бумаги). Эта норма закреплена в Законе РФ от 25 апреля 1995 г. «О внесении изменений и дополнений в Закон РФ «О налоге на имущество предприятий».

Таким образом, ценные бумаги, находясь на балансе предприятия в стоимостном выражении, не включаются в налогооблагаемую базу и налогом на имущество предприятий не облагаются.