6.1.1.1.3.1. Шаг 4 - применяем налоговый вычет

Авансовый платеж, исчисленный для уплаты в федеральный бюджет по каждому физическому лицу, нужно уменьшить на сумму начисленных за этот же период страховых взносов на ОПС (налоговый вычет). Это установлено абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ.

Такой вычет вы производите на взносы по ОПС, которые рассчитаны по тарифам Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Причем вычет не должен быть больше суммы авансового платежа за этот же период. Если сумма начисленных авансовых платежей по страховым взносам на ОПС превышает сумму авансового платежа по ЕСН за соответствующий месяц, то сумма ЕСН к уплате в бюджет по такому физическому лицу будет равна нулю (Письма Минфина России от 20.08.2009 N 03-04-06-02/61, от 24.04.2009 N 03-04-06-02/31).

Как указано в абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ, ежемесячный авансовый платеж уменьшается на сумму взносов, которые за этот период были именно начислены <2>.

--------------------------------

<2> В Расчете авансовых платежей по единому социальному налогу (утв. Приказом Минфина России от 09.02.2007 N 13н) налоговый вычет отражается по строкам 0300 - 0340. Его суммы должны соответствовать величине страховых взносов на ОПС, которые приводятся по строкам 0200 - 0240 в Расчете авансовых платежей по страховым взносам на ОПС (утв. Приказом Минфина России от 24.03.2005 N 48н) (см. Письмо Минфина России от 25.01.2006 N 03-05-02-04/4).

Обратите внимание!

Несмотря на отмену ЕСН с 1 января 2010 г., налоговые органы, как и прежде, осуществляют контроль за исчислением и уплатой ЕСН. В связи с этим они также вправе проверять правильность исчисления и уплаты страховых взносов на ОПС в части вычета по ЕСН. Основание - ст. 38 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ (см. также Письмо Минфина России от 06.05.2010 N 03-04-08/1-95, совместное Письмо ПФР N АД-30-24/9291, ФНС России N ММВ-22-2/422@ от 31.08.2010).

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 1.3.3 "Какие органы осуществляют контроль за ЕСН и пенсионными взносами, которые уплачивались до 1 января 2010 г." Практического пособия по страховым взносам на обязательное социальное страхование.

В то же время если по итогам отчетного периода окажется, что начисленные страховые взносы на ОПС вы не заплатили, т.е. величина примененного вычета больше, чем сумма фактически уплаченных взносов, то разница между ними будет признана занижением ЕСН (абз. 4 п. 3 ст. 243 НК РФ). На сумму недоимки по ЕСН контролирующие органы начислят пени в соответствии со ст. 75 НК РФ.

Примечание

Подробнее о том, как начисляются пени в таких случаях, см. разд. 6.5.1.1 "Начисление и взыскание пеней по ЕСН, если недоимка по налогу возникла из-за несвоевременной уплаты взносов на обязательное пенсионное страхование".

При возникновении подобных ситуаций нужно учитывать следующее. Если вы не уплатили взносы на обязательное пенсионное страхование, по итогам отчетного периода у вас возникнет два вида задолженности. А именно:

- по ЕСН в части взносов на ОПС;

- по взносам на ОПС в Пенсионный фонд РФ.

Взыскание недоимки по ЕСН будут производить налоговые органы, а задолженности по взносам - органы ПФР (п. п. 3, 4 ст. 25 Закона N 167-ФЗ). Таким образом, сумму недоимки, образовавшейся в результате несвоевременной уплаты пенсионных взносов, имеют право взыскать обе инстанции.

Однако после того, как недоимка по пенсионным взносам будет уплачена в бюджет ПФР или вступит в силу судебное решение о ее взыскании, налоговые органы уже не вправе будут взыскать с вас недоимку по ЕСН. Ведь налоговый вычет будет покрыт за счет доплаченных вами страховых взносов. Это подтверждает и судебная практика (Постановления Президиума ВАС РФ от 21.06.2011 N 1/11, ФАС Дальневосточного округа от 14.01.2011 N Ф03-9283/2010, ФАС Уральского округа от 27.03.2012 N Ф09-1770/12 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 11.07.2012 N ВАС-8284/12), от 02.09.2011 N Ф09-5406/11).

Примечание

Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по ЕСН и пенсионным взносам (до 2010 года).

Отметим, что после взыскания недоимки по ЕСН либо выявления уплаты ЕСН в полном объеме и неуплаты взносов на ОПС налоговые органы обязаны предоставить в Федеральное казначейство документы, на основании которых часть суммы налога (недоимка по взносам) подлежит перераспределению в бюджет ПФР. Это следует из п. 1 ст. 40 БК РФ, п. 40 Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 05.09.2008 N 92н. На это указывают и судьи (Постановления Президиума ВАС РФ от 18.01.2011 N 11927/10, ФАС Московского округа от 16.05.2012 N А40-113163/11-115-343). Таким образом, повторного взыскания недоимки по пенсионным взносам после того, как эту сумму взыскал налоговый орган, происходить не должно.

Если же с вас тем не менее будут взысканы обе недоимки, у вас образуется переплата по ЕСН. В таких случаях, как разъясняют контролирующие органы и арбитражные суды, переплата подлежит зачету или возврату налогоплательщику по правилам ст. 78 НК РФ (Письма Минфина России от 13.03.2008 N 03-04-06-02/30, от 28.10.2005 N 03-05-02-04/192, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.05.2008 N А05-4168/2007).

Обратите внимание!

За неполную уплату авансовых платежей вас не могут оштрафовать на основании ст. 122 НК РФ. Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 6.5.1 "Ответственность и пени за неуплату авансовых платежей".