Глава 7. Исчисление и уплата есн налогоплательщиками,

КОТОРЫЕ ПЛАТЯТ НАЛОГ СО СВОИХ ДОХОДОВ

Особый порядок исчисления и уплаты ЕСН установлен для налогоплательщиков, которые платят налог с доходов от своей деятельности, т.е. за себя. Напомним, что согласно пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ к ним относятся:

- индивидуальные предприниматели;

- частные нотариусы;

- адвокаты.

Порядок расчета ЕСН для этих лиц установлен в ст. 244 НК РФ.

Обратите внимание!

Несмотря на отмену ЕСН с 1 января 2010 г., все расчеты по налогу за 2009 г. должны быть произведены в порядке, закрепленном в гл. 24 НК РФ. Основание - ст. 38 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ. На это также указывают Минфин России в Письме от 02.02.2010 N 03-04-07/7-5 и ФНС России в Письме от 16.09.2009 N ШС-22-3/717@.

Кратко этот порядок можно изложить следующим образом.

1. Три раза в год вы платите авансовые платежи по ЕСН, исходя из вашего предполагаемого дохода (п. 4 ст. 244 НК РФ).

2. По итогам налогового периода в соответствии с налоговой декларацией вы корректируете свои обязательства по налогу и производите доплату ЕСН или его возврат (п. 5 ст. 244 НК РФ).

При этом п. 6 ст. 244 НК РФ установлено, что адвокаты, работающие в коллегии адвокатов, адвокатском бюро или юридической консультации, в течение года авансовые платежи по ЕСН не производят. С их доходов ЕСН исчисляют и уплачивают адвокатские образования по правилам ст. 243 НК РФ. По итогам каждого отчетного периода адвокатские образования представляют расчет по авансовым платежам за адвокатов по форме, которая утверждена Приказом Минфина России от 09.02.2007 N 13н. Причем заполняют его отдельно от расчета авансовых платежей в отношении физических лиц, с которыми адвокатское образование заключило трудовые и гражданско-правовые договоры. Также адвокатские образования должны определить и уплатить за адвокатов ЕСН за налоговый период.

Изложенный порядок был подтвержден контролирующими органами (см., например, Письма Минфина России от 16.06.2009 N 03-04-06-02/45, УФНС России по г. Москве от 21.12.2007 N 21-11/122525@, от 21.09.2007 N 21-11/090182@).

В то же время адвокатские образования рассчитывают ЕСН по доходам адвокатов со следующей существенной особенностью (по сравнению с общим порядком, который установлен ст. 243 НК РФ). Если в течение года адвокат меняет место работы, то новое адвокатское образование должно исчислить налоговую базу по ЕСН данного адвоката с учетом его доходов по прежнему месту работы (Письмо УФНС России по г. Москве от 10.09.2008 N 21-08/085695@).

Это связано, в частности, с тем, что адвокаты являются самостоятельными плательщиками ЕСН (п. 2 ст. 235 НК РФ), а адвокатские образования лишь исполняют их обязанности по исчислению и уплате налога. При этом для адвокатов установлены особые правила определения налоговой базы (п. 3 ст. 237 НК РФ) и налоговой ставки (п. 4 ст. 241 НК РФ), применить которые можно только с учетом всех доходов адвоката, полученных с начала налогового периода.

По окончании года адвокатские образования подают данные о суммах ЕСН, исчисленных с доходов адвокатов, по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 06.02.2006 N 23н (Письмо Минфина России от 26.01.2011 N 03-04-07/7-1). Кроме того, адвокаты, работающие в адвокатских образованиях, по итогам года должны самостоятельно подать налоговую декларацию в порядке, установленном п. 7 ст. 244 НК РФ, и приложить к ней справку от адвокатского образования о суммах уплаченного за них ЕСН за истекший налоговый период (Письмо ФНС России от 18.07.2008 N 3-5-04/293@).

Отметим, что адвокат вправе совмещать свою профессиональную деятельность с работой в качестве руководителя адвокатского образования (ст. 2 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ). Например, быть избранным председателем президиума коллегии адвокатов или его заместителем. За выполнение таких функций коллегия адвокатов выплачивает адвокату вознаграждение, но плательщиком ЕСН она при этом не становится. Дело в том, что руководство коллегией адвокатов основано на членстве в коллегии, вознаграждение адвокату выплачивается за рамками договорных отношений. Поэтому объекта обложения ЕСН по п. 1 ст. 236 НК РФ у коллегии адвокатов не возникает.

Такие разъяснения дает Минфин России в Письме от 28.08.2009 N 03-04-06-02/62. В нем чиновники отмечают также, что для самого адвоката вознаграждение за выполнение функций председателя президиума коллегии адвокатов или его заместителя не является доходом от профессиональной деятельности. Поэтому ЕСН на данную сумму также не начисляется.

Обратите внимание!

Если налогоплательщики, которые уплачивают ЕСН за себя, выплачивают доходы физическим лицам по трудовым или гражданско-правовым договорам, то они также исчисляют и уплачивают налог в отношении таких лиц. Поэтому расчет налога производится ими по двум основаниям (п. 2 ст. 235 НК РФ):

- по выплатам в пользу физических лиц (по правилам ст. 243 НК РФ);

- по доходам, полученным от своей деятельности (по правилам ст. 244 НК РФ).

Рассмотрим порядок исчисления и уплаты ЕСН индивидуальными предпринимателями, нотариусами и адвокатами, занимающимися частной практикой, подробно.