15.1. Налогообложение есн выплат иностранным работникам

По общему правилу выплаты работникам-иностранцам облагаются ЕСН в том же порядке, что и выплаты работникам-россиянам. Это значит, что начислять ЕСН нужно на выплаты и вознаграждения, которые вы производите иностранцам по трудовым, гражданско-правовым <1> или авторским договорам, согласно п. 1 ст. 236, п. 1 ст. 237 НК РФ (Письма Минфина России от 10.12.2007 N 03-04-06-02/217, УФНС России по г. Москве от 07.08.2009 N 20-15/3/081667@, от 02.09.2008 N 21-11/082786@, от 18.06.2008 N 21-18/530, от 26.11.2007 N 21-13/112059@).

--------------------------------

<1> ЕСН облагаются выплаты только по тем гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг). Подробнее об этом читайте в разд. 1.3 "Объект налогообложения" и разд. 1.3.1.4 "Когда объекта налогообложения не возникает".

Из этого правила есть исключение. Так, не облагаются ЕСН выплаты и вознаграждения иностранцам, которые работают за пределами РФ (абз. 4 п. 1 ст. 236 НК РФ).

В частности, из объекта налогообложения по ЕСН исключены:

- выплаты иностранцам по трудовым договорам, которые заключены с российской организацией через ее обособленные подразделения, расположенные за пределами РФ (Письма Минфина России от 05.08.2010 N 03-04-07/5-25, от 23.09.2009 N 03-04-06-02/74, УФНС России по г. Москве от 18.08.2009 N 16-15/085547).

Если же иностранец заключил договор напрямую с российской организацией (например, руководитель представительства), то выплаты в его пользу облагаются ЕСН, даже если он работает на территории другого государства (Письмо Минфина России от 25.09.2009 N 03-04-06-02/76);

- вознаграждения иностранцам по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг) за пределами РФ.

На это обращают внимание и налоговики (Письма Минфина России от 29.12.2009 N 03-04-06-01/328 (п. 2), УФНС России по г. Москве от 18.08.2009 N 16-15/085547, от 19.12.2008 N 19-12/118976).

Добавим, что поправки, в соответствии с которыми выплаты иностранцам, работающим за границей, освобождены от ЕСН, действуют с 1 января 2008 г., но распространяются и на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г. (п. 5 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ).

Напомним, что до конца 2007 г. не имело значения, где конкретно иностранец выполнял для вас работы (оказывал вам услуги) - в России или за рубежом. На порядок исчисления и уплаты ЕСН это никак не влияло (Письма Минфина России от 21.11.2007 N 03-04-06-02/209, от 07.09.2007 N 03-04-06-02/189, от 02.11.2005 N 03-05-01-04/351).

Следует отметить, что на основании п. 1 ст. 236 НК РФ не начисляется ЕСН на выплаты по гражданско-правовым договорам иностранцам, которые зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей по законодательству иностранного государства, если они действуют в России в этом качестве (что подтверждается документами). К такому выводу пришел ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 09.09.2008 N А56-1937/2008.