7.1. Сутність кредитних операцій. Загальні принципи бухгал­терського обліку кредитних операцій кб

Кредитні відносини між банком і позичальником будуються на засадах партнерства. Це означає, що всі питання, пов’язані з процесом кредитування, сторони вирішують на договірній основі, укладаючи кредитний договір.

Комерційні банки, проводячи кредитну політику, керуються інтересами банку, своїх акціонерів, вкладників, клієнтів, а також ураховують загальнодержавні інтереси банку.

Кредитна операція – це активна банківська операція, пов’язана з наданням позики або наданням зобов’язання (гарантії, поручительства, авалю), яке в разі його виконання приведе до фактичного передання коштів на кредитній основі.

Кредит визнається активом від моменту надання зобов’язання з кредитування (укладання кредитної угоди), незалежно від того, чи супроводжується це зобов’язання фактичним рухом коштів. Зобов’язання з кредитування, що не супроводжується відповідними грошовими потоками, обліковується банком як позабалансовий актив. Таке зобов’язання визнається позабалансом від дати укладання угоди (дати операції) до дати фактичного перерахування коштів на користь позичальника (дати розрахунку). Якщо часового розриву між цими датами не існує, то запис за позабалансом не здійснюється і така позика обліковується як балансовий актив.

Основними принципами, на яких базується облік кредитних операцій комерційного банку, є: принцип превалювання сутності над формою, принцип нарахування та відповідності доходів і витрат, принцип обачності.

Згідно з Законом України «Про банки і банківську діяльність» банком можуть надаватись такі види кредитів:

1) кредити юридичним та фізичним особам у національній та іноземній валютах;

2) міжбанківські кредити.

Кредитом називається будь-яка угода між банком та контрагентом (клієнтом або іншим банком), згідно з якою банк за винагороду надає кошти у розпорядження контрагента на умовах строковості та повернення.

Кредити в плані рахунків поділяються на короткострокові із початковим строком погашення менше одного року та довгострокові з початковим строком погашення більше одного року.

Кредити в поточну діяльність – це кредити, надані позичальникам на задоволення тимчасової потреби в коштах для придбання поточних активів у разі розриву між часом надходження коштів та здійснення затрат.

Кредити в поточну діяльність включають усі кредити, надані на купівлю сировини та інших виробничих запасів, на сезонні затрати, на споживчі потреби та інші цілі. До кредитів у поточну діяльність відносять:

Кредити в інвестиційну діяльність – кредити, надані позичальни­кам на задоволення їх тимчасової потреби в коштах при здійсненні інвестицій. До них відносять: кредити на будівництво та освоєння землі; кредити на купівлю будівель, споруд, обладнання та землі; кредити в іншу інвестиційну діяльність.

Кредити позичальникові надаються з позичкового рахунка, як правило, у безготівковому порядку перерахуванням на поточний рахунок позичальника або шляхом прямої оплати розрахунково-грошових документів за товарно-матеріальні цінності, роботи і послуги, придбані (надані) на умовах договорів і контрактів з постачальниками.

Позичкові кошти можуть бути перераховані на розрахунковий рахунок позичальника для використання на цілі, передбачені кредитним договором, зі збереженням права контролю банку за цільовим використанням кредиту. У разі потреби за рішенням банку позички для розрахунків з громадянами за укладеними з ними договорами можуть видаватися й готівкою.

Видача кредиту проводиться одноразово, щоденно або в інші строки, визначені в кредитному договорі, виходячи з потреби в кредиті. Довгострокові кредити можуть надаватися по мірі виконання будівельно-

монтажних робіт і здійснення затрат (поетапно).

Підприємствам із постійним циклом виробництва, а також позичальникам з добрим фінансовим станом, що мають репутацію надійних платників, може бути відкрито «кредитну лінію» – одержання позички в грошовій безготівковій формі в майбутньому частинами в межах заздалегідь визначеної суми і встановленого ліміту, у рахунок якого приймаються до фінансування група договорів і комерційних контрактів. Розмір кредитної лінії, строки її використання, періодичність погашення і відновлення визначаються укладеними договорами, контрактами.

Банківське кредитування здійснюється із застосуванням таких позикових рахунків:

простий позиковий рахунок – може мати тільки активне (дебетове) сальдо;

спеціальний позиковий рахунок – форма обліку кредитів до запитання (наприклад, при кредитуванні під заставу векселів). Може мати кредитове сальдо, проте воно в той самий день має бути зараховане на поточний рахунок клієнта;

контокорентний рахунок – це активно-пасивний рахунок, на якому обліковуються всі операції з клієнтом. На ньому відображають: за дебетом – заборгованість банку і всі платежі за дорученням клієнта, за кредитом – надходження коштів у банк від платників у вигляді вкладів, повернення кредитів тощо. Поєднує позичковий рахунок з поточним і може мати дебетове або кредитове сальдо;

поточний рахунок з овердрафтом – це рахунок, за яким на основі угоди між банком і клієнтом допускається перевищення сумою списання з рахунку величини залишку коштів, що означає надання позички.

Облік кредитів з різними термінами ведеться на окремих балансових рахунках. Проте, в усіх випадках за дебетом позикового рахунку відображається сума виданого кредиту, за кредитом – його погашення. Режим рахунку визначається в кредитній угоді.

Порядок відображення в бухгалтерському обліку кредитних, операцій установами банків розробляється кожним банком відповідно до вимог Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України, затвердженої постановою Правління НБУ від 27.12.2007 р. №481, Правил бухгалтерського обліку доходів і витрат банків України, затверджених постановою Правління НБУ від 18.06.2003 №255 (зі змінами і доповненнями), Положення про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків, затвердженого постановою Правління НБУ від 06.07.2000 р. №279 (із змінами і доповненнями), локальних нормативно-правових актів банку.

Кредитні операції, які здійснюються установами банку згідно з чинним законодавством, відображаються в бухгалтерському обліку за відповідними рахунками Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України, затвердженого постановою Правління НБУ від 17.06.2004 р. №280 (зі змінами і доповненнями), Плану аналітичних рахунків комерційного банку залежно від категорії контрагентів, виду кредиту та строків їх використання.

Наведемо загальні правила стосовно обліку кредитних операцій:

1. Надані (отримані) кредити, під час первісного визнання установи банку оцінюють за справедливою вартістю, включаючи витрати на операцію, і відображають в бухгалтерському обліку відповідно як актив та зобов’язання, які не підлягають взаємозаліку.

2. Кредити банку після первісного визнання оцінюються за амортизованою собівартістю з використанням ефективної ставки відсотка під час нарахування процентів та амортизації дисконту (премії).

3. Амортизація дисконту (премії) здійснюється протягом строку дії фінансового інструменту із застосуванням ефективної ставки відсотка. Сума дисконту (премії) має бути повністю амортизована на дату погашення (повернення) кредиту (депозиту).

4. Якщо установа банку надає або отримує кредит за ставкою, що суттєво не відрізняється від ставки, яку установа банку застосовує на цю ж дату для подібних (за строком погашення, структурою грошових потоків, валютою, кредитним ризиком, забезпеченням) фінансових інструментів, то вона є ринковою і справедлива вартість фінансового інструменту дорівнює фактичній ціні операції.

5. Якщо установа банку надає (отримує) кредит за ставкою, що суттєво відрізняється від ставки, яку установа банку застосовує на цю ж дату для подібних (за строком погашення, структурою грошових потоків, валютою, кредитним ризиком, забезпеченням) фінансових інструментів, то визначається справедлива вартість фінансового інструменту із застосуванням ринкової процентної ставки і в бухгалтерському обліку визнається прибуток або збиток.

6. Первісна вартість наданого (отриманого) кредиту в бухгалтерському обліку визнається в одній валюті.

7. Отримані/сплачені комісії, що є невід’ємною частиною доходу / витрат за фінансовим інструментом, установи банку відображають у бухгалтерському обліку на рахунках неамортизованого дисконту / премії за відповідними аналітичними рахунками та амортизують їх на процентні доходи (витрати) протягом дії фінансового інструменту.

8. Отримані (сплачені) до часу видачі (отримання) кредиту (траншу за кредитною лінією) комісії, що є невід’ємною частиною доходу / витрат за фінансовим інструментом, відображаються за балансовим рахунком №3600 “Доходи майбутніх періодів”/ 3500 “Витрати майбутніх періодів”.

У разі відмови в наданні (отриманні) кредиту сума отриманих (сплачених) комісій відноситься на рахунки комісійних доходів (витрат).

9. Облік кредитних операцій в іноземній валюті та банківських металах здійснюється аналогічно до порядку обліку кредитних операцій у національній валюті.

10. Нарахування процентних доходів (витрат), амортизація дисконту (премії) за фінансовими інструментами в іноземній валюті здійснюються в тій валюті, у якій обліковується пов’язаний з ними фінансовий інструмент.

11. Якщо комісія, яка є невід’ємною частиною доходу (витрат) фінансового інструменту в іноземній валюті, отримана (сплачена) в національній валюті, то в бухгалтерському обліку вона відображається за відповідними рахунками з обліку неамортизованого дисконту (премії) в іноземній валюті за офіційним валютним курсом на дату операції.

12. Курсові різниці від переоцінки сум кредитів, а також нарахованих за ними процентів в іноземній валюті та банківських металах у зв’язку зі зміною офіційного валютного курсу відображаються в бухгалтерському обліку за рахунком №6204 “Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами”.

13. Відображення в обліку операцій з продовження строку дії (пролонгації) кредитних договорів здійснюється за відповідними аналітичними рахунками з обліку короткострокової або довгострокової заборгованостей Плану аналітичних рахунків банку залежно від строку, що визнається від дати пролонгації договору до дати їх погашення.

14. Суми наданих кредитів “овердрафт” відображаються в бухгалтерському обліку за дебетом поточних рахунків клієнтів – суб’єктів господарювання та фізичних осіб.

15. Облік кредитів овернайт, які надані строком на один робочий день, здійснюється у загальновстановленому порядку аналогічно до обліку наданих кредитів.

16. Надання кредитів за кредитною лінією відображається в обліку за відповідними балансовими рахунками з обліку.

17. Якщо надання кредиту здійснюється відповідно до умов кредитного договору (або укладеного додаткового договору) окремими траншами строком користування не більше 12 місяців у рамках поновлюваної кредитної лінії, то сума заборгованості обліковується за рахунками короткострокових кредитів.

Якщо надання кредиту здійснюється відповідно до умов кредитного договору (або укладеного додаткового договору) окремими траншами з різним строком користування, то сума заборгованості обліковується за рахунками короткострокових та/або довгострокових кредитів за кожним траншем з урахуванням графіка погашення кредиту.

18. За кредитними операціями (наприклад, факторинговими, з урахування векселів), за якими кошти надаються одній особі, а погашення заборгованості має здійснюватися іншою, аналітичний облік ведеться щодо тієї особи, яка має здійснювати погашення кредитної заборгованості.

19. Бухгалтерський облік операцій з продажу активів з відстроченням платежу здійснюється відповідно до їх економічної суті за аналітичними рахунками з обліку наданих кредитів згідно з Планом аналітичних рахунків банку.

20. Для відображення в бухгалтерському обліку розрахунків та подальшого розподілу коштів за внутрішньобанківськими рахунками або рахунками клієнтів за кредитними операціями установи банку можуть використовувати транзитні рахунки, рахунки кредиторської та дебіторської заборгованостей згідно з обліковою політикою банку.

21. Бухгалтерський облік нарахованих, отриманих (сплачених), наперед отриманих (сплачених) доходів та витрат за кредитними операціями здійснюється відповідно до облікової політики банку та Правил бухгалтерського обліку доходів і витрат банків України, затверджених постановою Правління НБУ від 18.06.2003 р. №255 (зі змінами і доповненнями).