9.4. Облік цінних паперів у портфелі банку до погашення

У портфелі банку до погашення обліковуються тільки боргові цінні папери за умови, що банк має намір і змогу утримувати їх до строку погашення, установленого емітентом, з метою отримання процентного доходу. Можна вважити, що намір і здатність банку є підґрунтям зарахування боргових цінних паперів до портфеля до погашення. З огляду на це банк не може визнавати цінні папери у портфелі до погашення за таких обставин:

недостатність вільних фінансових ресурсів для довгострокового фінансування цінних паперів;

наявність юридичних обмежень щодо цінних паперів, які банк має намір утримувати до дати погашення;

продаж банком протягом поточного фінансового року або протягом двох попередніх фінансових років значної суми інвестицій із портфеля до погашення до настання терміну погашення.

Умови, за яких банк не повинен визнавати ЦП у портфелі до погашення:

намір утримувати цінні папери протягом невизначеного часу;

готовність продати їх при зміні ринкових ставок процента, ризиків, потреб ліквідності;

якщо за умовами випуску фіксований строк погашення не визначений;

якщо за емітентом залишено право погасити цінні папери на суму, значно меншу, ніж їх амортизована собівартість.

Загальні правила обліку цінних паперів збережено і при побудові облікової процедури за портфелем до погашення. Розглянемо особливості обліку цінних паперів у портфелі банку до погашення:

1. Придбані в портфель до погашення боргові ЦП обліковуються у розрізі емітентів за такими групами рахунків Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України:

група 142 «Боргові ЦП, що рефінансуються НБУ, у портфелі банку до погашення»;

група 321 «Боргові цінні папери в портфелі банку до погашення».

2. Якщо за угодою на придбання ЦП визнано дату операції і дату розрахунку, то на суму угоди на дату операції виконуються записи за рахунками 9350 і 9360 у кореспонденції з контррахунками групи 990.

3. На дату первісного визнання цінні папери оцінюються за собівартістю.

4. Різниця між номіналом боргового цінного папера і його собіварті­стю обліковується як сума дисконту та такими рахунками: 1426 КА «Неамортизований дисконт за борговими ЦП, що рефінансуються НБУ, у портфелі банку до погашення»; 1446 КА «Неамортизований дисконт за борговими ЦП, емітованими НБУ, у портфелі банку до погашення»; 3216 КА «Неамортизований дисконт за борговими ЦП у портфелі банку до погашення».

5. Якщо собівартість придбаного цінного папера перевищує його номінал, то в обліку фіксується сума премії за рахунками: 1427 А «Неамортизована премія за борговими ЦП, що рефінансуються НБУ, у портфелі банку до погашення»; 1447 А «Неамортизована премія за борговими ЦП, емітованими НБУ, у портфелі банку до погашення»; 3217 А «Неамортизована премія за борговими ЦП у портфелі банку до погашення».

6. За умови придбання купонних цінних паперів з накопиченими процентами банк-покупець їх суму відображає за рахунками: 1428 А «Нарахо­вані доходи за борговими ЦП, що рефінансуються НБУ, у портфелі банку до погашення»; 1448 А «Нараховані доходи за борговими ЦП, емітованими НБУ, у портфелі банку до погашення»; 3218 А «Нараховані доходи за борговими ЦП у портфелі банку до погашення». У цьому випадку сума накопичених процен­тів, а також витрат на операції з придбання збільшує суму придбання борго­вого цінного папера. Із зазначених складових формується його собівартість.

7. Згідно з принципом нарахування банк щомісячно визнає доходи: процентні або у вигляді амортизації дисконту (премії) із застосуванням методу ефективної ставки процента.

Рахунки доходів у кореспонденції з рахунками нарахованих доходів підтверджують обсяг нарахованих доходів за кожною групою обліку боргових цінних паперів. Відповідно рахунки доходів у кореспонденції з рахунками неамортизованого дисконту (премії) підтверджують виконання операції з нарахування доходу у вигляді амортизації дисконту (премії).

Для обліку зазначених типів доходу банку використовуються рахунки: 6051 АП «Процентні доходи за ЦП, що рефінансуються НБУ, у портфелі банку до погашення»; 6053 АП «Процентні доходи за іншими ЦП у портфелі банку до погашення»; 6055 АП «Процентні доходи за ЦП, емітентами НБУ, у портфелі банку до погашення»:

а) операції з нарахування процентних доходів відображаються проведеннями:

Д-т рахунків нарахованих доходів (1428, 1448, 3218);

К-т рахунків процентних доходів (6051, 6053, 6055);

б) нарахування доходів у вигляді амортизації дисконту:

Д-т рахунків неамортизованого дисконту (1426, 1446, 3216);

К-т рахунків процентних доходів (6051, 6053, 6055);

в) операція з нарахування амортизації премії зумовлює зменшення процентного доходу:

Д-т рахунків процентних доходів (6051, 6053, 6055);

К-т рахунків неамортизованої премії (1427, 1447, 3217).

8. Подальше визнання нарахованих доходів за борговими цінними паперами у портфелі до погашення простроченими доходами, формування резервів під прострочені нараховані доходи, списання безнадійних нарахованих доходів та облік цих операцій здійснюються за загальною методикою, детально описаною в темі «Облік доходів та витрат банку».

9. На дату балансу цінні папери у портфелі до погашення перегля­даються на предмет зменшення їх корисності. Ураховуючи, що у цьому портфелі вони обліковуються тільки за амортизованою собівартістю, процедури переоцінки не виконуються. Операції з переоцінки поширюються на цінні папери, які обліковуються за справедливою вартістю.

Зменшення корисності визначається на суму перевищення балансової вартості цінних паперів над поточною вартістю оцінених майбутніх грошових потоків, дисконтованих за первісною ефективною ставкою процента.

Отриманий результат в обліку відображається як резерв під знецінення цінних паперів, і його сума фіксується за рахунками: 1491 КА «Резерви під знецінення боргових ЦП, що рефінансуються НБУ, у портфелі банку до погашення»; 3290 КА «Резерви під знецінення ЦП у портфелі банку до погашення»; у кореспонденції з дебетом рахунка: 7704 АП «Відрахування в резерви під знецінення цінних паперів у портфелі банку до погашення».

Зменшення балансової вартості цінних паперів відображається в бухгалтерському обліку тільки на суму, що не веде до від’ємного значення їх вартості.

Фактично в обліку цінний папір відображається за нульовою вартістю (рахунки резервів – контрактивні) до дати прийняття рішення про списання його вартості з балансу за рахунок сформованих резервів.

10. Якщо на момент списання боргового ЦП резерв сформований не в повному обсязі, то виконується операція щодо його доформування:

Д-т рахунка 7704;

К-т рахунків: 1491, 3290.

11. Сума сформованого резерву підлягає коригуванню в бік зменшення за умови збільшення суми очікуваного відшкодування у наступному періоді. У цьому випадку в обліку виконуються зворотні до попереднього пункту бухгалтерські проведення.

12. Виконання емітентом зобов’язань за цінними паперами, списаними за рахунок резервів, відображається:

Д-т рахунків грошових коштів;

К-т рахунків 7704 і 6714 П «Повернення раніше списаної безнадійної заборгованості від знецінення ЦП у портфелі банку до погашення».

Далі йде процедура списання ЦП.

13. Коли настає строк погашення, цінні папери пред’являються до погашення, їх вартість, як і сума нарахованих доходів, списується з обліку одночасно з надходженням коштів від емітента.

Процедура погашення передбачає наступні бухгалтерські записи:

на суму коштів, що надійшли від емітента:

Д-т рахунка грошових коштів;

на суму номіналу:

К-т рахунків: 1420 – 1424, 1440, 3210 – 3214;

на суму нарахованих процентів:

К-т рахунків: 1428, 1448, 3218.