4.7.3.2. Принципы отражения в учете стоимости приобретаемых ценных бумаг

В связи с поэтапным переходом банков Республики Бела­русь на международные стандарты финансовой отчетности с 1 января 2006 года произошли существенные изменения в классификации ценных бумаг, структуре счетов класса 4 «Цен­ные бумаги», принципах отражения в бухгалтерском учете сто­имости ценных бумаг.

В зависимости от цели приобретения ценные бумаги под­разделяются на три категории:

• предназначенные для торговли (первая категория);

• удерживаемые до погашения (вторая категория);

• имеющиеся в наличии для продажи (третья категория). В зависимости от того, к какой категории отнесены ценные

бумаги, их дальнейший учет осуществляется следующими ме­тодами:

• по справедливой стоимости;

• по цене приобретения.

Справедливая стоимость ценных бумаг — это сумма, за кото­рую можно произвести обмен активами или выполнить расчет по обязательству между осведомленными, желающими совер­шить такую сделку сторонами, независимыми друг от друга.

Учет по справедливой стоимости — метод учета, при кото­ром за период нахождения ценных бумаг в собственности их балансовая стоимость изменяется (переоценивается) по мере изменения справедливой стоимости.

Учет по цене приобретения — метод учета, при котором за период нахождения ценных бумаг в собственности их балансо­вая стоимость не изменяется.

К первой категории относят ценные бумаги, если они при­обретены:

• в целях продажи или погашения в краткосрочном перио­де (до 1 года) и получения дохода в результате краткосрочных колебаний их цен;

• в целях учета по справедливой стоимости и получения до­хода от изменения их справедливой стоимости.

Как правило, к первой категории относят ценные бумаги, котируемые на активном рынке (рыночные ценные бумаги). Если рынок для ценной бумаги не является активным, то банк определяет справедливую стоимость, используя различные ме­тоды оценки, в том числе профессиональные. В Плане счетов этой категории соответствуют счета группы 41, в которую включены государственные краткосрочные облигации (ГКО), государственные долгосрочные облигации (ГДО), выпуска­емые Министерством финансов Республики Беларусь; кратко­срочные облигации (КО) Национального банка; облигации, эмитируемые банками и юридическими лицами.

Ценные бумаги группы 41 «Ценные бумаги для торговли» учитываются по справедливой стоимости через счета прибыли и убытков. Переоценка ценных бумаг в связи с изменением справедливой стоимости отражается на балансовом счете 6951 «Переоценка ценных бумаг для торговли».

Ценные бумаги группы 41 не подлежат реклассификации (пе­ремещению) в другие группы. Резерв на покрытие возможных убытков по ценным бумагам, приобретенным для торговли, в связи с изменением их справедливой стоимости не создается.

Ко второй категории относят ценные бумаги, в отношении которых у банка имеются намерение и возможность удержи­вать их в собственности до наступления срока погашения.

Как правило, к данной категории относят КО, долговые ценные бумаги (векселя, депозитные и сберегательные серти­фикаты), удерживаемые до погашения (счета группы 42).

Ценные бумаги группы 42 «Ценные бумаги, удерживаемые до погашения» учитываются по цене приобретения. Переоценка их стоимости не производится. Ценные бумаги данной группы могут быть реклассифицированы в третью категорию (счета группы 43) при изменении намерений банка удерживать их до погашения.

Создается резерв на покрытие возможных убытков, кото­рый учитывается на активных балансовых счетах группы 472, «Резервы на покрытие возможных убытков по ценным бума­гам, удерживаемым до погашения» (по видам ценных бумаг).

К третьей категории следует отнести ценные бумаги, кото­рые не могут учитываться банком по справедливой стоимости на счетах группы 41 или удерживаться до погашения на счетах группы 42. Тем самым в третью категорию ценных бумаг (сче­та группы 43) включают ценные бумаги, которые не классифи­цированы в первые две группы или реклассифицированы из группы 42 в данную группу. Как правило, это вложения в ак­ции предприятий.

Ценные бумаги группы 43 «Ценные бумаги, имеющиеся в на­личии для продажи» учитываются по справедливой стоимости, а те из них, стоимость которых не может быть надежно оцене­на, — по цене приобретения. Ценные бумаги данной группы могут быть реклассифицированы в группу 42 по истечении 2-летнего срока и наличия соответствующих намерений банка.

Переоценка справедливой стоимости ценных бумаг группы 43 отражается на балансовом счете 6952 «Переоценка ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи с отнесением ре­зультата переоценки ценных бумаг на балансовый счет 7393 «Фонд переоценки ценных бумаг».

Создается резерв на покрытие возможных убытков, кото­рый учитывается на балансовых счетах группы 473 «Резервы на покрытие возможных убытков по ценным бумагам, имеющим­ся в наличии для продажи» (по их видам).

Порядок формирования и использования резерва под обес­ценивание ценных бумаг, а также их учета регламентируется отдельными нормативными правовыми актами Национально­го банка Республики Беларусь.

Исходя из рассмотренной классификации стоимость при­обретенных ценных бумаг отражается на следующих активных балансовых счетах класса 4 «Ценные бумаги»:

Первая цифра в номере балансового счета «4» показывает вид актива (ценные бумаги); вторая цифра — цель приобрете­ния ценной бумаги ( 1 — для торговли, 2 — удерживаемые до по­гашения, 3 — для продажи); третья цифра — вид ценной бума­ги (0 — облигации, 1 — акции, 2 — векселя, 3 — депозитные сер­тификаты, 4 — прочие ценные бумаги); четвертая цифра — вид эмитента (0 — выпущенные органами государственного управ­ления, 1 — органами местного управления, 2 — государственны­ми органами иностранных государств, 3 — Национальным бан­ком, 4 — банками-резидентами, 5 — банками-нерезидентами, 6 — небанковскими финансовыми организациями, 7 — коммер­ческими организациями, 8 — некоммерческими организациями).

В целях упрощения проводок по рассматриваемым балансо­вым счетам в них вместо четвертой цифры 1 — 8 введено обо­значение X (например, счета 4100, 4101, 4102 и т.д. обозначают­ся как 410Х; 4114, 4115 и т.д. — 41IX), которая характеризует раз­нообразие данной группы счетов в зависимости от эмитента.

Основная задача банка при приобретении ценных бумаг — правильно их классифицировать в одну из групп (41, 42 или 43), своевременно реклассифицировать их для отражения в уче­те операции в соответствии с ее экономическим содержанием.