6.5. Учет доходов и расходов банка, определение результатов его деятельности

Под доходом банка понимается увеличение экономических выгод в течение отчетного периода (в форме увеличения акти­вов и/или уменьшения обязательств), которое ведет к увеличе­нию собственного капитала, не связанному с вкладом учреди­телей (участников) банка. Соответственно под расходом банка понимается уменьшение экономических выгод в течение от­четного периода (в форме уменьшения активов и/или увеличе­ния обязательств), которое ведет к уменьшению собственного капитала банка, не связанному с его распределением между уч­редителями (участниками).

Доходы и расходы банка отражаются в учете в банках Рес­публики Беларусь в соответствии с принципом начисления, ко­торый реализуется:

• кассовым методом по доходам, согласно которому доходы признаются (отражаются в бухгалтерском учете) в том отчет­ном периоде, в котором они получены (за исключением от­дельных видов прочих банковских и операционных доходов);

• методом начисления по расходам, предусматривающим признание (отражение в бухгалтерском учете) расходов, отно­сящихся к отчетному периоду, в данном периоде независимо от фактического времени их оплаты (исключение составляют от­дельные виды прочих банковских и операционных расходов).

Банки осуществляют начисление доходов и расходов с пе­риодичностью, установленной ими самостоятельно, например ежедневно, при наступлении расчетного периода по догово­рам, в день прекращения признания актива или обязательства. В обязательном порядке доходы и расходы начисляются в по­следний рабочий день отчетного периода (месяца).

Доходы и расходы банка подразделяются на две группы:

• процентные доходы и расходы;

• непроцентные доходы и расходы.

Процентные доходы и расходы банка отличаются следую­щими признаками:

• расчет их производится пропорционально времени (изо дня в день);

• расчет производится пропорционально сумме получен­ных ресурсов или предоставленных средств.

Все другие доходы и расходы банка являются непроцентными. К процентным доходам относятся доходы, полученные в ре­зультате осуществления следующих активных операций:

• от размещения средств в банках, т.е. в Национальном бан­ке Республики Беларусь (Центральных (Национальных) бан­ках иностранных государств) и других банках. Данную группу составляют процентные доходы по корреспондентским сче­там, по счетам до востребования, по срочным вкладам (депози­там), по обязательным резервам в Национальном банке, по предоставленным другим банкам кредитам, в том числе по ли­зингу и исполненным гарантийным обязательствам, а также по операциям с драгоценными металлами;

• предоставления кредитов клиентам и проведения иных активных операций. Эту группу доходов объединяют процен­ты, получаемые банком в результате совершения кредитных операций с небанковскими финансовыми организациями, коммерческими организациями, индивидуальными предпри­нимателями, физическими лицами и некоммерческими орга­низациями. К кредитным и иным активным операциям в дан­ном случае относятся: краткосрочные и долгосрочные креди­ты, займы, лизинг и факторинг, исполненные гарантийные обязательства и др.;

• проведения операций с ценными бумагами, а именно, по вложениям банка в облигации, акции и прочие ценные бумаги, а также по учтенным векселям;

• прочие процентные доходы. К ним относятся доходы по в не балансовым операциям и прочие процентные доходы.

Непроцентные доходы банка составляют следующие груп­пы доходов:

• комиссионные доходы: по операциям с банками, по опе­рациям с клиентами, по операциям с ценными бумагами, по операциям с иностранной валютой и прочие. Комиссионные доходы могут начисляться в процентах от суммы каждой сдел­ки либо в твердой сумме, уплачиваемой периодически или в ра­зовом порядке;

• прочие банковские доходы: полученные дивиденды, дохо­ды по операциям с производными финансовыми инструмента­ми, с ценными бумагами, с иностранной валютой, с драгоцен­ными металлами, доходы по оказанным консультациям, дохо­ды по инкассации, по операциям между филиалами;

• операционные доходы: от реализации (выбытия) имуще­ства, от продажи долгосрочных финансовых вложений, полу­ченные арендные и лизинговые платежи, полученные штра­фы, неустойки и прочие доходы;

• доходы, связанные с уменьшением резервов на покрытие возможных убытков по операциям с банками, клиентами, цен­ными бумагами, а также по неполученным доходам по этим операциям;

• поступления по ранее списанным долгам.

Процентные расходы представляют собой проценты, упла­ченные в течение определенного периода, с учетом суммы на­копленных процентов по состоянию на конец этого периода, по следующим операциям:

• по средствам других банков. К ним относятся средства Национального банка Республики Беларусь и других банков (как резидентов, так и нерезидентов), размещенные на коррес­пондентских счетах, на вкладах (депозитах) до востребования, на срочных вкладах (депозитах), в виде кредитов, предостав­ленных, например, в порядке рефинансирования, для финан­сирования программ за счет средств международных организа­ций, по соглашениям Правительства Республики Беларусь. К этой группе относятся также расходы по счетам в драгоцен­ных металлах и драгоценных камнях;

• по средствам клиентов. Это средства небанковских фи­нансовых организаций, коммерческих организаций, индивиду­альных предпринимателей и физических лиц, некоммерческих организаций, а также средства республиканского бюджета, местных бюджетов, бюджетов свободных экономических зон, бюджетных организаций и государственных внебюджетных фондов. Клиенты банка размещают свои средства на текущих (расчетных) счетах, счетах до востребования, на карт-счетах, счетах по доверительному управлению имуществом, на благотворительных

счетах, вкладах (депозитах) до востребования, срочных и условных вкладах (депозитах), а также на счетах специального режима;

• по операциям с ценными бумагами, выпущенными банком, т.е. по банковским векселям, депозитным и сберегательным

сертификатам, облигациям и прочим долговым обязательствам;

• прочие процентные расходы, относящиеся к в не балансовым и прочим операциям.

Таким образом, процентные расходы включают все про­центные платежи по пассивным операциям, отраженным по счетам класса 1, 3 и 4 плана счетов, а также по операциям на внебалансовых счетах.

Непроцентные расходы банка составляют следующие груп­пы расходов:

• комиссионные расходы банка, произведенные в течение определенного периода (с учетом суммы накопленных плате­жей по состоянию на его конец) по операциям с Националь­ным банком Республики Беларусь и другими банками, как ре­зидентами, так и нерезидентами, по операциям с клиентами, по операциям с ценными бумагами, по операциям с иностран­ной валютой и драгоценными металлами;

• прочие банковские расходы (потери): отчисления в гаран­тийный фонд защиты вкладов и депозитов физических лиц, расходы по операциям с производными финансовыми инстру­ментами, с ценными бумагами, с иностранной валютой и дра­гоценными металлами, расходы по полученным аудиторским, консультационным, информационным, маркетинговым и дру­гим услугам, выполняемым соответствующими организация­ми, расходы по страхованию банковских операций, расходы по инкассации наличных денег; расходы по операциям между фи­лиалами одного банка; прочие банковские расходы;

• операционные расходы: все расходы на содержание пер­сонала включая заработную плату и премии, материальную по­мощь и выплаты на социальные нужды; расходы на подготов­ку кадров, командировочные и прочие расходы; расходы, свя­занные с использованием банком помещений включая их со­держание, страхование, аренду, охрану; расходы на воду, элект­ричество, отопление и прочие эксплуатационные расходы; рас­ходы по содержанию оборудования и на приобретение матери­алов; все платежи в бюджет и внебюджетные фонды, амортизационные отчисления, расходы по реализации (выбытию) иму­щества, потери от продажи долгосрочных финансовых вложе­ний, уплаченные штрафы, пени, неустойки, расходы по услу­гам связи, на рекламу, на приобретение программного обеспе­чения, представительские и типографские расходы, расходы на оказание благотворительной помощи;

• отчисления в резервы: на покрытие возможных убытков по операциям с банками, клиентами, по операциям с ценными бумагами, с долгосрочными финансовыми вложениями, по де­биторской задолженности, на риски и платежи;

• долги, списанные с баланса;

• налог на прибыль (доходы).

Рассмотрим условия признания доходов и расходов приме­нительно как к вышеизложенной классификации, так и к от­дельным операциям банка.

Условия признания доходов и расходов

Учет доходов банка ведется на пассивных счетах класса 8 плана счетов «Доходы банка». Счета по учету доходов банка группируются по видам доходов:

• процентные (группа счетов 80 «Процентные доходы»);

• комиссионные (группа 81 счетов «Комиссионные до­ходы»);

• прочие банковские (группа счетов 82 «Прочие банковские доходы»);

• операционные (группа счетов 83 «Операционные доходы»);

• доходы, связанные с уменьшением резервов (группа сче­тов 84 «Уменьшение резервов»);

• поступления по ранее списанным долгам (группа счетов 85 «Поступления по ранее списанным долгам»).

Внутри названных групп счета классифицируются по ти­пам контрагентов (счета III порядка), а затем по видам опера­ций (счета IV порядка). Например, группа счетов 803 «Процентные доходы по кредитам и иным активным операциям с коммерческими организациями», счет 8032 «Процентные дохо­ды по краткосрочным кредитам коммерческим организациям».

По кредиту счетов класса 8 «Доходы банка» отражаются на­численные и полученные в отчетном периоде доходы, по дебету производится списание доходов (в последний рабочий день от­четного года) на счет 7370 «Прибыль (убыток) отчетного года».

В аналитическом учете на каждый вид доходов открывает­ся отдельный лицевой счет.

Учет процентных доходов. Учет процентных доходов осуще­ствляется в соответствии с международным принципом бухгал­терского учета — начисление доходов и расходов. Банки произ­водят начисление доходов на счетах по учету доходов к получе­нию (класс 6) с использованием соответствующих балансовых счетов по учету начисленных процентных доходов.

Рассмотрим порядок учета процентных доходов на приме­ре доходов по краткосрочным кредитам коммерческим органи­зациям.

Начисление доходов, срок платежа по которым еще не насту­пил, отражается в учете следующей бухгалтерской проводкой:

Дебет 2172 «Начисленные процентные доходы по кратко­срочным кредитам коммерческим организациям»,

Кредит 6873 «Доходы к получению по операциям с клиен­тами — проценты».

Поступление доходов от кредитополучателя оформляется следующими бухгалтерскими записями:

Дебет текущий счет (корреспондентский счет),

Кредит 2172 «Начисленные процентные доходы по кратко­срочным кредитам коммерческим организациям»,

одновременно:

Дебет 6873 «Доходы к получению по операциям с клиента­ми — проценты»,

Кредит 8032 «Процентные доходы по краткосрочным кре­дитам коммерческим организациям».

Эти операции в учете могут также отражаться следующими проводками:

Дебет текущий счет (корреспондентский счет),

Кредит 8032 «Процентные доходы по краткосрочным кре­дитам коммерческим организациям», одновременно:

Дебет 2172 «Начисленные процентные доходы по кратко­срочным кредитам коммерческим организациям»,

Кредит 6873 «Доходы к получению по операциям с клиен­тами — проценты».

Если начисление доходов не производилось (когда начисле­ние и получение доходов осуществляется в одном отчетном пе­риоде), то поступившие от клиентов суммы процентов отразят­ся по счетам доходов банка:

Дебет текущий счет (корреспондентский счет),

Кредит 8032 «Процентные доходы по краткосрочным кре­дитам коммерческим организациям».

Процентные доходы, поступившие в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу Национального банка Рес­публики Беларусь, действующему на дату совершения опера­ции, и отражаются в бухгалтерском учете с использованием ак­тивно-пассивных балансовых счетов 6901 «Валютная позиция» и 6911 «Рублевый эквивалент валютной позиции». При этом составляются следующие бухгалтерские проводки:

• при начислении (начисление производится в иностран­ной валюте):

Дебет 2172 «Начисленные процентные доходы по кратко­срочным кредитам коммерческим организациям»,

Кредит 6873 «Доходы к получению по операциям с клиен­тами — проценты»;

• при поступлении доходов (перечисляются клиентом в иностранной валюте) совершаются следующие проводки по официальному курсу:

Дебет текущий счет (корреспондентский счет),

Кредит 2172 «Начисленные процентные доходы по кратко­срочным кредитам коммерческим организациям»,

одновременно:

Дебет 6873 «Доходы к получению по операциям с клиента­ми — проценты»,

Кредит 6901 «Валютная позиция»;

• в белорусских рублях по официальному курсу, установлен­ному к иностранной валюте:

Дебет 6911 «Рублевый эквивалент валютной позиции»,

Кредит 8032 «Процентные доходы по краткосрочным кре­дитам коммерческим организациям».

Учет непроцентных доходов. Непроцентные доходы отража­ются в учете в соответствии с условиями их признания. Напри­мер, при поступлении комиссионного вознаграждения за веде­ние карт-счета от держателя карточки (физического лица) со­ставляется бухгалтерская проводка:

Дебет 1010 «Денежные средства в кассе», текущий счет,

Кредит 8101 «Комиссионные доходы за открытие и/или ве­дение банковских счетов клиентов».

Прочие банковские доходы отражаются в учете также по кассовому принципу, т.е. в момент их получения. Например, при получении доходов от оказания клиентам услуг по инкас­сации совершается следующая проводка:

Дебет текущий счет (корреспондентский счет),

Кредит 8272 «Доходы по инкассации».

Учет доходов будущих периодов. При получении банком дохо­дов, которые относятся к будущим отчетным периодам, отраже­ние в бухгалтерском учете таких доходов осуществляется на пас­сивных балансовых счетах 643Х «Доходы будущих периодов».

Например, при получении банком авансом лизинговых пла­тежей по имуществу, переданному в лизинг, совершается про­водка:

Дебет текущий счет (корреспондентский счет),

Кредит 6439 «Доходы будущих периодов — операционные доходы».

При наступлении отчетного периода сумма доходов, отно­сящаяся к этому периоду, отражается в учете следующей про­водкой:

Дебет 6439 «Доходы будущих периодов — операционные доходы»,

Кредит 8312 «Арендные, лизинговые платежи».

Отнесение на доходы ранее полученных сумм доходов осу­ществляется на протяжении того периода времени, за который уплачены доходы.

Учет процентных расходов. Процентные расходы, относящи­еся к отчетному периоду, но еще не выплаченные, так как срок выплаты их по договору не наступил, начисляются в соответ­ствии с правилами, установленными банком в учетной полити­ке. В последний рабочий день месяца сумма начисленных рас­ходов отражается в бухгалтерском учете следующей проводкой (на примере вкладов физических лиц):

Дебет 9045 «Процентные расходы по вкладам (депозитам) физических лиц»,

Кредит 3471 «Начисленные процентные расходы по сроч­ным вкладам (депозитам)».

При наступлении срока уплаты процентов составляется проводка:

Дебет 3471 «Начисленные процентные расходы по срочным

вкладам (депозитам)»,

Кредит 3014 текущий счет или

1010 «Денежные средства в кассе».

Расходы, произведенные банком в иностранной валюте, пе­ресчитываются в белорусские рубли по официальному курсу, действующему на дату совершения операции, и отражаются в учете с использованием активно-пассивных счетов 6901 «Ва­лютная позиция» и 6911 «Рублевый эквивалент валютной пози­ции». При этом составляются следующие бухгалтерские про­водки:

Дебет 6901 «Валютная позиция»,

Кредит 3471 «Начисленные процентные расходы по сроч­ным вкладам (депозитам)»,

одновременно:

Дебет 9045 «Процентные расходы по вкладам (депозитам) физических лиц»,

Кредит 6911 «Рублевый эквивалент валютной позиции».

Учет непроцентных расходов. Прочие банковские и операци­онные расходы отражаются в учете в том отчетном периоде, в котором оказаны услуги и выполнены работы. Например, рас­ходы по оказанным аудиторским услугам отражаются в учете следующей бухгалтерской проводкой:

Дебет 9251 «Расходы по аудиторским услугам»,

Кредит 6630 «Расчеты с поставщиками (подрядчиками)».

Перечисление денежных средств в учете отражается следу­ющей проводкой:

Дебет 6630 «Расчеты с поставщиками (подрядчиками)»,

Кредит текущий счет получателя средств (корреспон­дентский счет).

В структуре операционных расходов банка значительные затраты составляют расходы на содержание персонала. На уче­те указанных расходов остановимся подробнее.

Учет расходов на содержание персонала ведется на следую­щих активных счетах:

9301 «Заработная плата»;

9302 «Премии»;

9303 «Материальная помощь и прочие социальные выплаты»;

9305 «Расходы на подготовку кадров»;

9306 «Расходы на командировки»;

9309 «Прочие расходы на содержание персонала».

В фонд оплаты труда включаются все суммы заработной платы, начисленные работникам банка, состоящим и не состо­ящим в списочном составе: оплата труда по должностным окладам, текущее премирование, надбавки за высокие дости­жения в труде и профессиональное мастерство, доплата за исполнение обязанностей временно отсутствующих работни­ков, совместительство.

Аналитический учет расходов по заработной плате ведется в специальных лицевых счетах (по каждому работнику).

Для расчета общей суммы начисленных средств по оплате труда составляется платежная ведомость, в которой указывают­ся: вид оплаты труда, пособия за счет соцстраха, удержания из заработной платы и сумма к выплате за определенный период.

Заработная плата выплачивается, как правило, два раза в месяц, например, 16-го числа текущего месяца в виде аванса и 1-го числа следующего месяца - в окончательный расчет. Из начисленной заработной платы производятся удержания в ви­де подоходного налога, отчислений в фонд социальной защи­ты населения, профсоюзных взносов, алиментов, процентов за полученный кредит и др.

Авансовые расходы по заработной плате учитываются до ее выплаты на счетах по учету дебиторской 6510 «Расчеты с пер­соналом по оплате труда» и кредиторской 6610 «Расчеты с пер­соналом по оплате труда» задолженности. При выплате зара­ботной платы ее суммы зачисляются на счета по учету денеж­ных средств каждого работника (текущие, для расчетов банко­вскими пластиковыми карточками).

Удержания из заработной платы до их перечисления по на­значению учитываются на соответствующих счетах 66ХХ по учету кредиторской задолженности, отражающих их экономи­ческое содержание.

Рассмотрим проводки, осуществляемые при начислении и выплате средств по оплате труда.

Бухгалтерские проводки, отражающие операции,