logo
Архив WinRAR / Uchebnik_BU_v_SO

2. Оценка финансовых вложений

В ПБУ 19/02 определены правила оценки финансовых вложений: при принятии к бухгалтерскому учету - первоначальная оценка; во время владения финансовыми вложениями - последующая оценка; при их выбытии.

Первоначальная оценка финансовых вложений осуществляется по их первоначальной стоимости, по которой они принимаются к учету.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Фактическими затратами на приобретение активов в качестве финансовых вложений являются:

Перечень затрат на приобретение таких активов, как финансовые вложения, не является закрытым.

Если в процессе принятия решения о приобретении финансовых вложений организация произвела расходы, связанные с оплатой услуг информационных и консультационных организаций, но сделка не состоялась, то стоимость услуг относится на финансовые результаты организации (в составе операционных расходов).

Затраты, связанные с приобретением финансовых вложений (кроме сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу) могут признаваться организацией несущественными по сравнению с суммой, уплачиваемой продавцу, и относиться на финансовые результаты организации (в составе прочих расходов).

Например, при приобретении облигаций организации "В" организация "А" имеет следующие расходы:

стоимость информационных услуг - 500 рублей;

стоимость приобретенных облигаций по договору купли-продажи, подлежащая уплате продавцу, - 100 000 рублей (1000 х 100).

Стоимость информационных услуг по отношению к стоимости облигаций составляет 0,05%, является несущественной и может не формировать первоначальную стоимость приобретенных облигаций, а признаваться операционными расходами и отражаться по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Согласно ПБУ 19/02 затраты, связанные с приобретением финансовых вложений за счет заемных средств по полученным кредитам и займам, также включаются в состав прочих расходов организации. При этом следует учитывать, что в соответствии с ранее указанными нормативными актами для покрытия страховых резервов не принимаются активы, приобретенные страховщиком за счет средств, полученных по договорам займа и кредитным договорам. Активы, принимаемые для покрытия страховых резервов, не могут служить предметом залога или источником уплаты кредитору денежных средств по обязательствам гаранта (поручителя).

При размещении собственных средств привлеченные займы не могут составлять более 15% собственных средств страховщика. Кроме того, только не более 5% активов, принимаемых для покрытия собственных средств страховщика, могут служить предметом залога или источником уплаты кредитору денежных средств по обязательствам гаранта (поручителя).

Фактические затраты на приобретение активов в качестве финансовых вложений могут определяться (уменьшаться или увеличиваться) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), до принятия активов в качестве финансовых вложений к бухгалтерскому учету.

Способ признания суммовых разниц по операциям приобретения финансовых вложений либо в их первоначальной стоимости, либо в качестве операционных расходов определяется организацией в учетной политике, при этом рекомендуется учитывать существенность величины указанных разниц.

В соответствии с правилами, установленными ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", первоначальная стоимость финансовых вложений, которая при приобретении определена в иностранной валюте, пересчитывается в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия к бухгалтерскому учету.

После принятия финансовых вложений к учету их первоначальная стоимость может изменяться в случаях, установленных законодательством и ПБУ 19/02.

В связи с этим финансовые вложения подразделяются на две категории:

Финансовые вложения первой категории отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Корректировка может производиться ежемесячно или ежеквартально. Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой относится на финансовые результаты организации.

Финансовые вложения второй категории подлежат отражению в учете и отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.

По долговым ценным бумагам и предоставленным займам организация может произвести расчет их оценки по дисконтированной стоимости с предоставлением подтверждения обоснованности такого расчета.

Выбытие финансовых вложений в бухгалтерском учете организации признается на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету и имеет место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и пр.

При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, они оцениваются организацией исходя из последней оценки. Например, при продаже акций ОАО "В" 15 апреля текущего года, имеющих текущую рыночную стоимость по состоянию на 31 марта текущего года, при выбытии по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" показывают их стоимость по состоянию на 31 марта текущего года.

По финансовым вложениям, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость при выбытии рассчитывается одним из следующих способов:

по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;

по средней первоначальной стоимости;

по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (ФИФО).

Указанные способы применяются по группе (виду) финансовых вложений с учетом допущения последовательности применения учетной политики. По каждой группе (виду) финансовых вложений в течение отчетного года применяется один способ оценки.

При этом следует иметь в виду, что способ оценки финансовых вложений влияет на финансовый результат от реализации финансовых вложений.

Стоимость ценных бумаг на конец отчетного периода и финансовые результаты от продаж ценных бумаг, рассчитанные по второму способу, рассмотренному в данном примере, более достоверно отражают реальное положение дел. Поэтому представляется целесообразным закрепить в учетной политике не только способ определения стоимости выбывающих финансовых вложений, но и группы, в рамках которых эти способы применяются.