Новые "исключения" из налоговой базы в 2009 году

С 1 января 2009 года вступают в силу изменения в порядке исчисления налоговой базы по ЕСН, а именно - новые подпункты п. 1 ст. 238 НК РФ, устанавливающей перечень сумм, не подлежащих обложению ЕСН.

Во-первых, в соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 30.04.2008 N 55-ФЗ, с 1 января 2009 года, согласно пп. 7.1 п. 1 ст. 238 НК РФ, не будут включаться в налоговую базу по ЕСН взносы работодателя, уплаченные налогоплательщиком в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 N 56-ФЗ "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений", в сумме уплаченных взносов, но не более 12 000 рублей в год в расчете на каждого работника, в пользу которого уплачивались взносы работодателя.

Учтите также, что такие взносы работодателя с 1 января 2009 года, согласно новой редакции п. 16 ст. 255 НК РФ, можно будет учитывать в составе расходов на оплату труда для целей налогообложения прибыли. Правда, тут есть ограничение: совокупная сумма взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом N 56-ФЗ, и платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.

Во-вторых, согласно новому пп. 16 п. 1 ст. 238 НК РФ, введенному Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ, не нужно начислять ЕСН с суммы платы за обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, а также за профессиональную подготовку и переподготовку работников, которые включаются в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Порядок налогового учета таких расходов регулируется пп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 НК РФ, в соответствии с которыми можно признавать расходы на обучение:

- работников, с которыми у организации заключен трудовой договор,

- а также будущих работников - физических лиц, которые заключили с организацией договор, предусматривающий обязанность данных физических лиц не позднее трех месяцев после окончания соответствующего обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных организацией, заключить с данной организацией трудовой договор и отработать в ней не менее одного года.

Конечно же, для признания расходов на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников необходимо заключить договор с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус. Также нужно хранить документы, подтверждающие расходы на обучение, в течение всего срока действия соответствующего договора обучения и одного года работы физического лица, обучение, профессиональная подготовка или переподготовка которого были оплачены налогоплательщиком в соответствии с заключенным с налогоплательщиком трудовым договором, но не менее четырех лет.

В-третьих, в соответствии с новым пп. 17 п. 1 ст. 238 НК РФ, введенным тем же Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ, в период с 1 января 2009 года по 31 декабря 2011 года не нужно начислять ЕСН с сумм, выплачиваемых организациями своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам и кредитам на приобретение и/или строительство жилого помещения, включаемых в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В целях налогообложения прибыли в соответствии с новой редакцией п. 24.1 ст. 255 НК РФ организации-работодатели вправе учитывать выплаченные своим работникам суммы на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, которые относятся к расходам на оплату труда, но в размере не более 3% от суммы расходов на оплату труда.

Еще раз подчеркнем, что исходя из буквального прочтения подпунктов 16 и 17 п. 1 ст. 238 НК РФ для их применения необходимо, чтобы суммы, выплачиваемые за обучение или в возмещение затрат на уплату процентов по "жилищным" кредитам и займам, были включены организацией в состав расходов по налогу на прибыль.

Однако даже в случае, если выплата не признана для целей налогообложения прибыли, это не означает, что с нее надо начислять ЕСН. Ведь, согласно п. 3 ст. 236 НК РФ, выплаты и вознаграждения в пользу работников не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Поэтому, например, в случае, если сумма расходов на обучение или на возмещение затрат на уплату процентов превысила установленные Налоговым кодексом РФ ограничения и по этой причине "сверхлимитная" часть выплаченных сумм не включена в состав расходов по налогу на прибыль, с этой части также не нужно уплачивать ЕСН.